内部控制程序评价与完善咨询项目研究

近几年，随着美国《萨班斯—奥克斯利法案》的颁布，内部控制程序的评价与完善成了国内企业，特别是大中型企业财务工作的重要内容。内部控制程序评价与完善的管理咨询业务市场迅速膨胀，成了会计师事务所管理咨询业务一个新的增长点。但是，国内会计师事务所的传统内部控制咨询项目，往往限于制度的起草，不能满足由于《萨班斯—奥克斯利法案》的辐射所产生的新的内部控制管理咨询需求。本文将从理解内部控制程序评价与完善咨询项目的客户需求入手，重点讨论内部控制程序评价与完善咨询项目的程序和方法。
　　一、内部控制程序评价与完善的市场需求
　　关于内部控制的管理咨询项目，在我国几乎是和证券市场同步发展的。但在2004年之前，国内对于内部控制的研究，还主要停留在内部控制发展的阶段划分、COSO 报告的内容介绍、内部控制与公司治理等理论层面，立足于企业实际内部控制程序评价与完善的研究内容并不多见。而在实际工作中，人们更多地将内部控制理解为保证资产安全、完整的管理制度。
　　2002年美国《萨班斯—奥克斯利法案》404条款规定“编制的年度报告中包括内部控制报告，包括：（1）强调公司管理层建立和维护内部控制系统及相应控制程序充分有效的责任；（2）发行人管理层最近财政年度末对内部控制体系及控制程序有效性的评价，”并且，对于“管理层对内部控制的评价，担任公司年报审计的会计公司应当对其进行测试和评价，并出具评价报告。”美国证监会（SEC）于2003年颁布与财务报告相关的内部控制系统的管理层报告书，要求在美国上市的非美国公司，在2005年及以后的年度报告中必须载有公司与财务报告相关的内部控制系统的管理层报告书，后来这一要求的时间推迟至2006年。
　　根据上述要求，在美国上市的中国企业从2003年起陆续开始对内部控制程序进行评价和完善，从2004年下半年开始更是进入了冲刺阶段。一方面，由于在美国上市的我国公司基本以国内特大型企业为主，对内部控制程序的评价和完善，需要大量的人力，各上市公司投入了大量的资金；另一方面，受在美国上市的企业评价和完善内部控制程序的影响，部分拟在美国上市或在香港、国内已上市或拟上市的公司，也开始做内部控制程序评价与完善工作。所以，内部控制程序评价与完善的管理咨询，成为目前会计师事务所咨询业务的一个新兴市场领域。
　　二、内部控制程序评价与完善咨询项目的方法
　　与一般的咨询项目相似，内部控制程序的评价与完善咨询项目也可以分为项目建议书和业务约定书、现场调研、方案设计、实施与培训等四个阶段。在本文我们主要选择这四个阶段中比较重要的内容，进行专门讨论。
　　（一） 范围界定
　　1. 明确纳入工作范围的组织机构的范围和级次。一般来说，接受内部控制程序评价与完善咨询的客户，大多是集团公司或总公司，包括若干子公司、分公司，还可能包括事业单位等。所以，在范围界定阶段，需要明确哪些分子公司需要纳入项目范围。这一范围的确定，一般要根据客户的需求确定，但一般来说，客户主营业务的分子公司，也应该纳入项目工作范围。如果是基于财务报告的内部控制程序评价与完善，则项目的工作范围应该与合并报表范围保持一致。
　　2. 内部控制程序记录的基准点。内部控制的评价和完善需要明确所关注的内部控制的基准点。特别是由于我国企业往往处于持续的组织机构调整过程中，内部控制程序不够稳定，所以在确定工作范围时，明确内部控制的基准点，显得尤为重要。一般来说，基准点的选择，应该考虑客户已经完成的重大组织机构或管理程序调整。为了程序评价的方便，最好以程序已经稳定运行一段时间后的某一个时点为基准。